有小朋友私信問我一道選擇題，關于對子公司長期股權投資，存在內部交易時，合并報表抵銷分錄的問題。在跟她溝通的過程中，我了解到好多同學并不清楚單體報表，和母公司合并報表之間的關系，這導致大家很容易死記硬背調整和抵銷分錄，然后考場上根據大腦的記憶，隨機答題。這怎么能拿高分吶。今天我們試試看看能不能用一道很綜合的例題，解釋一下二者的關系，以及，抵銷分錄的邏輯到底是怎么來的。不要背分錄，我還是那句話！

例題：M公司是N公司的母公司，2016年M公司銷售商品給N公司，售價80萬元，成本60萬元。N公司購入后當作存貨核算，當期未將其出售。年末該存貨的可變現凈值為66萬元。2017年N公司講上年購自M公司的存貨留一半賣一半，年末可變現凈值為28萬元。M公司和N公司的所得稅率都是25%。則，2016年和2017年合并報表的抵銷分錄分別是什么？

這題一拿過來，涉及到了兩年，那就一定會有個調整分錄的延續問題，也就是對期初的調整。另外我們看是針對子公司的內部交易，那就“全部抵銷”——后面我們會看怎么全部抵銷。這個“全部”是相對于權益法核算的合營聯營企業，如果出現內部交易，同時還需要編制合并報表的情形，那是要按“比例”抵銷的。以往的文章里有詳細的分析。

之所以說這道題很綜合，是因為既有存貨的跌價問題，又有遞延所得稅的問題。來吧，我們一起“淦掉”它。

---

知道什么是合并報表嗎？不瞞你說，這個問題我是做了審計之后，真的遇到合并報表的時候，才知道它怎么個合并法，考試的時候，從來沒思考過這個問題，你如果跟我一樣，那就看我簡單的解釋一下。

合并報表（我之前的文章其實有講過，理解的同學直接pass）：做審計的時候經常聽到，某公司是合并范圍內的，某公司不是合并范圍內的。合并范圍是啥意思呢？你簡單的理解成，甲是母公司，有A這個合并范圍內的子公司，B這個合營公司。編合并報表的時候，所有的報表科目要把甲公司和A公司的各科目余額或發生額加一起，但是不能加B公司的。

對，合并范圍內的要做加法，非合并范圍內的不做這個步驟，當然，這里我沒提到雙方的抵銷，你先知道合并的是啥即可。

既然如此，這道題是對子公司的，那么，營業收入，營業成本，存貨等科目，在M公司的合并報表中，是要把M公司和N公司的期末余額（資產負債表科目）或當年的發生額（利潤表科目）進行匯總，在此基礎上進行重復內容的抵銷。

先看2016年。當年發生了內部順流交易，交易發生時，在M公司自己單體報表中有這樣一筆分錄：

• 借：銀行存款 80
• 貸：主營業務收入 80
• 借：主營業務成本 60
• 貸：庫存商品 60

而N公司的單體報表上有如下分錄：

• 借：庫存商品 80
• 貸：銀行存款 80

M公司的合并報表中，銀行存款一增一減抵消掉了，但是營業收入增加了80萬，營業成本增加了60萬，庫存商品增加了20萬。我們說，資產的實現方式是消耗掉擠到損益科目當中去，對于庫存商品來講，只有銷售出去，才算實現了它的價值。M公司之所以有收入成本分錄，就是因為站在M公司來講，存貨的價值已經實現了。但是，M公司和N公司是一體的，你中有我，我中有你。N公司在2016年底并沒有將該存貨銷售出去，也就是整體上來看，根本就沒實現銷售，也就是并沒有實現其價值。無非就是存貨從一個人的左口袋換去了右口袋，你要保持其價值的一致性。左口袋的時候是60萬，你去了右口袋自然而然的還得是60萬，不能是賬面上顯示的80萬。既然如此，M公司的收入其實在整體上看不存在，也就不需要結轉成本了。抵銷分錄如下：

• 借：營業收入 80
• 貸：營業成本 60
• 貸：存貨 20

你們看，這正好是我們通過分析上面兩個分錄的時候，增加了的內容。合并報表會毫不猶豫的抵銷掉。其結果就是存貨從M公司的倉庫挪到了兒子N公司的倉庫。就好比，你把你的面包賣給你爹，你覺得你全家的收入增加了嗎？存貨增加了嗎？你多的就是你爹少的，最后整體來看，啥也沒有，交換了個寂寞。合并報表就是這個意思。

接著看，題目說2016年底的可變現凈值是66萬元，這是啥意思，市場價吧。這批存貨無論在哪，你能收回的金額就是66萬。存貨現在在哪呢？在N公司。賬面價值多少？80萬。N公司自己的單體報表需要計提跌價吧：

• 借：資產減值損失 14
• 貸：存貨跌價準備 14

這時候你可能就發現問題了，合并報表里，我們承認的存貨的成本，也就是期末的賬面價值是多少？是60萬，而不是80萬，多出去的20萬已經被我們在合并層面抵銷了。既然如此，合并報表里，該存貨并沒有發生減值。但是，一定要注意，N公司的單體報表的減值分錄，也就是上面的借貸方發生額都是14萬的分錄，已經被加到了合并報表中，怎么辦？抵銷！

• 借：存貨-存貨跌價準備 14
• 貸：資產減值損失 14

于是，這批存貨出現了一個神奇的現象，單體報表減值了，但是合并報表并沒有。這時候腦子里要緊繃著一根弦了，稅法是不承認資產的減值準備的，只有實際發生的時候它才承認。遞延所得稅是不是要出現了。還是這批存貨，它在N公司的單體報表里，期末的賬面價值由于計提了減值準備，因此是66萬，但是，計稅基礎看法人，是80萬。因此在N公司單體報表里，應當計提遞延所得稅資產(80-66)*25%=3.5萬。

• 借：遞延所得稅資產 3.5
• 貸：所得稅費用 3.5

再看合并報表，合并層面這批存貨的賬面價值是60萬，計稅基礎看法人，是80萬。所以，合并角度應當計提的遞延所得稅資產是(80-60)*25%=5萬。我們說，上面那筆N公司單體報表的分錄已經加到合并報表里了，也就是合并報表已經有了3.5萬的遞延所得稅資產，還需要補提1.5萬：

• 借：遞延所得稅資產 1.5
• 貸：所得稅費用 1.5

到這為止，2016年關于這筆內部交易的抵銷分錄，才真正的結束。大家需要理解的是，合并報表會把子公司和母公司各自單體報表的內容先匯總到起來，在匯總的基礎上，你再想究竟怎么調整或抵銷到最終的目標分錄。

——————————————我是一條沒有感情的分界線———————————————

看2017年，呵，這一年不怎么好惹。但是，思路和2016年一毛一樣。只不過你要多注意一下所有者權益類科目的期初問題。同一個科目，第二年的期初一定和上一年的期末是一致的，而且大家看一眼所有者權益變動表就知道了為什么這些科目要帶著期初滿世界跑了，因為比較期間的會計數據，這張表要求填寫期初和期末。

另外，企業增加或減少的損益類科目，最終會影響到所有者權益——未分配利潤。因此跨年度的會計調整，涉及到損益科目的，以后年度要用“期初未分配利潤”進行替代。

接著看上面的例題。

第一步：先調整期初金額。

我習慣直接一步到位，教材就是分開了，結果是一樣的。抄下來期初未分配利潤，金額一定是20萬。貸方存貨余額應該是截止2017年底還未實現銷售的那部分存貨10萬，倒軋出來營業成本的金額就是貸方的10萬。

• 借：期初未分配利潤 20
• 貸：營業成本 10
• 貸：存貨 10

我覺得直接一起寫，更直觀。三個科目的分錄，有兩個的金額你都知道了，剩一個自然而然也就知道了。

第二步：關注存貨的跌價。

先調相關的期初，也就是抄下來上一年的調整分錄：

• 借：存貨-存貨跌價準備 14
• 貸：期初未分配利潤 14

分錄寫完，要知道這意味著合并報表里，存貨到目前為止并未發生減值。但是N公司單體報表里由于2017年銷售了一半的存貨，會有下面的分錄：

• 借：主營業務成本 33
• 借：存貨跌價準備 7
• 貸：庫存商品 40

即，賬面上原本40萬（80萬的一半）的存貨隨著出售，記到銷售成本里的金額是33萬，并結轉掉之前計提14萬的跌價準備的一半，也就是7萬。那你說合并報表能開心嗎？人家合并報表說，我的存貨沒減值，我要都記到銷售成本里去！你跌價準備在我這晃悠什么。怎么辦？調唄。

• 借：營業成本 7
• 貸：存貨-存貨跌價準備 7

到了這一步，腦子里要時刻保持清醒。單體報表里還剩什么？40萬的存貨，但是計提了7萬的跌價準備。合并報表里呢？30萬的存貨，沒計提跌價準備。然后，題目里假設，2017年的，這批存貨的可變現凈值是28萬。這又說明啥？先看N公司單體報表，賬面價值40-7=33萬，需要再計提5萬的跌價準備：

• 借：資產減值損失 5
• 貸：存貨跌價準備 5

但是，合并報表賬面價值30萬，與可變現凈值28萬的差異只有2萬元。也就是說，合并角度來看，只需要計提2萬元跌價準備就好了。既然你單體報表計提了5萬，我就只能接著沖銷了。

• 借：存貨-存貨跌價準備 3
• 貸：資產減值損失 3

這樣，合并報表在減值這一部分的分錄，才算調整完。結果無論單體報表還是合并報表，期末的賬面價值都是可變現凈值，28萬。

第三步，看遞延所得稅資產。

依舊是老步驟，先調期初，抄上一年的分錄：

• 借：遞延所得稅資產 1.5
• 貸：期初未分配利潤 1.5

要是忘了這個分錄怎么來的了，回看上半部分。我們繼續分析2017年。先看N公司的單體報表，賬面價值由于計提了跌價準備，因而是28萬，但是計稅基礎看法人，不承認計提的減值，因而還是40萬。合并報表也一樣，賬面價值是28萬，計稅基礎看法人，40萬。也就是說，2017年底，無論是哪個報表，該資產的賬面價值和計稅基礎之間的差額都是12萬。遞延所得稅資產的余額應該是12*25%=3萬。而這應該是在N公司單體報表進行正常會計處理的部分：

• 借：所得稅費用 0.5
• 貸：遞延所得稅資產 0.5 （2016年度余額是3.5萬，因此調減0.5萬）

合并報表還需要再調整什么了嗎？單體報表的結果已經被匯總加到合并報表里了，合并報表唯一需要做的，就是把上一年補充計提的1.5萬，沖銷掉就好了。

• 借：所得稅費用 1.5
• 貸：遞延所得稅資產 1.5

標黑的是合并報表的分錄。這是教材的順序，但我還是喜歡一次性分析。先抄期初未分配利潤，1.5萬，期末合并報表里遞延所得稅資產的余額應該是3萬，而這3萬會從單體報表直接加過來，所以合并報表自己的余額其實是0。到軋所得稅費用的金額就是1.5萬。所以一次性看的結果是：

• 借：所得稅費用 1.5 （倒軋金額）
• 借：遞延所得稅資產 0
• 貸：期初未分配利潤 1.5 （抄上一年的）

看你們怎么習慣就怎么寫吧，但無論怎樣，分析的過程就是這些。多做兩道題熟悉一下單體報表和合并報表的聯系，子公司的話，單體報表無論做了什么，都會體現在合并報表里。如果覺得這么說的話看起來比較空洞，你可以翻我之前寫的權益法核算中，順流交易和逆流交易在合并報表的抵銷分錄，對比一下就知道，我為什么如此強調合并報表到底在合并什么，怎么合并的了。

2020年8月12日

總結

以上是生活随笔為你收集整理的先出报表还是先计提所得税_一道大综合题搞定“与子公司的内部交易合并报表抵销分录”的逻辑...的全部內容，希望文章能夠幫你解決所遇到的問題。

如果覺得生活随笔網站內容還不錯，歡迎將生活随笔推薦給好友。